W przypadku wykonania części usług budowlanych i budowlano-montażowych data wystawienia faktury przesądza o terminie zapłaty VAT.
W poprzednim artykule z serii podatkowej omówione zostały zasady dokumentowania zakupów („IB” nr 1/2014), ich znaczenie i wpływ na praktykę funkcjonowania przedsiębiorcy. Kontynuując tematykę, wskażę, na co w szczególności musimy zwracać uwagę, dokumentując na potrzeby podatkowe sprzedaż. Niestety, jak się okazuje – a co było już sygnalizowane na łamach „IB” – w przypadku wykonania części usług budowlanych i budowlano-montażowych data wystawienia faktury przesądza o terminie zapłaty do urzędu skarbowego należnego podatku od towarów i usług (VAT). To oznacza, że w praktyce ważne jest nie tylko to, aby faktura zawierała prawidłowe dane, ale również by została wystawiona w prawidłowym a jednocześnie najdogodniejszym dla podatnika terminie.
Faktura – dokument z treścią pod szczególnym nadzorem
Należy przypomnieć o tym, że wraz z początkiem 2014 r. prawodawca podatkowy zamieścił w ustawie definicję dokumentu faktury. Według niej fakturą jest każdy dokument w formie papierowej lub elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Jak zostało to sprecyzowane w unormowaniach, faktura powinna, co do zasady, zawierać:
– datę wystawienia;
– kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
– imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
– numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku;
– numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi;
– datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty przed wykonaniem świadczenia – jeśli taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
– nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
– miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
– cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
– kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, jeżeli nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
– wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
– stawkę podatku;
– sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
– kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
– kwotę należności ogółem.
Powyższy spis ulega skróceniu w przypadku faktur dokumentujących transakcje, wobec których mają zastosowanie szczególne procedury opodatkowania, ale wówczas – najczęściej – dokument faktury opatrzony jest dopiskiem wskazującym na stosowaną metodę opodatkowania (np. odwrotne obciążenie).
Warto w tym miejscu podkreślić, że jeżeli świadczeniodawca posiada status małego podatnika VAT i wybrał metodę kasową opodatkowania, to koniecznie musi na fakturze zamieś-cić adnotację: „metoda kasowa”.
Dokumentując sprzedaż o wartości brutto do 450 zł, wykonywaną na rzecz innego podatnika VAT, można posłużyć się fakturą uproszczoną(o której była mowa w poprzednim artykule).
W ostatnim czasie zmienione zostały przepisy wykonawcze, dotyczące szczegółowych zasad fakturowania niektórych transakcji. Obecnie minister finansów nie wskazuje wprost, że fakturą jest rachunek, nie oznacza to jednak, że dokument taki nie może być uznany za fakturę w znaczeniu VAT. Jeżeli bowiem podatnik korzysta np. ze zwolnienia dla całej swojej sprzedaży ze względu na wysokość obrotów, to wystawiając fakturę, zamieszcza jedynie:
– datę wystawienia,
– numer kolejny,
– imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,
– nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,
– miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,
– cenę jednostkową towaru lub usługi,
– kwotę należności ogółem.
Z kolei rachunek wystawiony zgodnie z zasadami określonymi w ordynacji podatkowej musi zawierać:
– imiona i nazwiska (nazwę albo firmę) oraz adresy sprzedawcy i kupującego bądź wykonawcy i odbiorcy usługi;
– datę wystawienia i numer kolejny rachunku;
– określenie rodzaju i ilości towarów lub wykonanych usług oraz ich ceny jednostkowe;
– ogólną sumę należności wyrażoną liczbowo i słownie.
Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że zasadniczo rachunek powinien zawierać takie same dane jak faktura wystawiona dla sprzedaży zwolnionej (w warunkach jak wskazane powyżej), co wobec faktu, iż faktura nie musi być w szczególny sposób zatytułowana, oznacza, że może on być uznany za fakturę.
Warto jednak zaznaczyć, że wykonując świadczenia na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub zwolnione od VAT, podatnik nie ma obowiązku fakturowania. Dopiero gdy nabywca zwróci się ze stosownym żądaniem, wystawienie faktury jest obligatoryjne.
Uwaga: świadcząc na rzecz konsumenta, obowiązek wystawienia faktury, nawet na żądanie, nie występuje w przypadku:
– dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego;
– świadczenia usług:
– telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych,
– wymienionych w poz. 140–153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy (komunalne, wodociągowe etc.),
– najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
– ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
– stałej obsługi prawnej i biurowej,
– dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.
© djama – Fotolia.com
Wystawiłeś fakturę – płać VAT!
Terminowe fakturowanie podobnie jak zamieszczanie prawidłowych danych na fakturze jest niezwykle istotne, chociażby z uwagi na potencjalne zagrożenia karno-skarbowe (o czym w dalszej części artykułu). Jednak w przypadku niektórych świadczeń moment wystawienia faktury może mieć dodatkowe znaczenie: decyduje o terminie powstania obowiązku podatkowego w VAT i o konieczności zapłaty podatku do urzędu skarbowego.
Do tej kategorii zaliczane są m.in. usługi budowlane i budowlano-montażowe.
Jednak dodatkowa trudność w wyznaczaniu momentu powstania obowiązku podatkowego czy nawet przy wyborze metody definiowania terminu opodatkowania (a co za tym idzie i terminu fakturowania) może sprawić, że w przypadku świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych istotne znaczenie ma status nabywcy.
Otóż jeżeli świadczenie wykonywane jest na rzecz innego podmiotu niż osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (konsument) i wykonawca nie korzysta ze zwolnienia od VAT, faktura musi być wystawiona nie później niż 30. dnia od dnia wykonania.
Faktura może być wystawiona wcześniej, nawet na 30 dni przed wykonaniem świadczenia, jednak w tym przypadku działanie takie zdaje się nie do końca być racjonalne podatkowo. Ważne jest bowiem to, że w przypadku tego rodzaju usług wykonywanych przez podatnika innego niż zwolniony na rzecz nabywcy niebędącego konsumentem obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury, a gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu do jej wystawienia (czyli 30. dnia od dnia wykonania usługi).
Wystawiwszy zatem w takich okolicznościach fakturę, nawet jeszcze przed wykonaniem świadczenia, podatnik musi mieć świadomość tego, że zapłaci VAT w niej wykazany już w rozliczeniu za miesiąc emisji takiego dokumentu.
Przykład 1
Pan Jan wykonujący usługi budowlane zakończył świadczenie 28 stycznia 2014 r. W związku z tym, że termin płatności liczony jest od dnia wystawienia faktury, jeszcze w tym samym dniu wystawił taki dokument. Niestety, ze względu na to, że nabywcą usługi był inny przedsiębiorca, obowiązek podatkowy powstał już w styczniu, w dniu wystawienia faktury, i pan Jan musi zapłacić do urzędu skarbowego VAT wynikający z takiego dokumentu już w terminie do złożenia deklaracji za styczeń, czyli do 25 lutego 2014 r.
Przykład 2
Pan Jan wykonujący usługi budowlane zakończył świadczenie 28 stycznia 2014 r. Wprawdzie termin płatności liczony jest od dnia wystawienia faktury, jednak pan Jan, pamiętając o nowych zasadach opodatkowania usług budowlanych VAT, wystawił fakturę 1 lutego. To oznacza, że wprawdzie termin płatności upłynie kilka dni później, ale pan Jan zapłaci VAT wynikający z takiego dokumentu dopiero w terminie złożenia deklaracji za luty, czyli do 25 marca.
Zaznaczyć trzeba, że wykonując usługi budowlane i budowlano-montażowe dla konsumentów lub jako podatnik zwolniony, świadczeniodawca rozlicza VAT na zasadzie ogólnej, tj. w dacie wykonania usługi, a moment fakturowania w żaden sposób nie definiuje terminu opodatkowania, tj. zapłaty VAT.
Przykład 3
Pan Jan wykonujący usługi budowlane zakończył świadczenie 28 stycznia 2014 r. Ze względu na to, że nabywcą usługi była osoba niewykonująca działalności gospodarczej, bez względu na termin wystawienia faktury obowiązek podatkowy powstał w dniu wykonania usługi i podatek musi być zapłacony do 25 lutego.
W takich sytuacjach podatnik wystawia fakturę „na żądanie”, stosując terminy fakturowania:
– do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu wykonania świadczenia lub otrzymania zapłaty przed realizacją usługi – jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone do końca miesiąca, w którym wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty (przed świadczeniem);
– nie później niż 15. dnia od dnia zgłoszenia żądania – jeżeli żądanie wystawienia faktury zostało zgłoszone po upływie miesiąca wykonania usługi lub otrzymania zapłaty (przed świadczeniem).
W każdym z wymienionych przykładów, gdyby podatnik otrzymał zapłatę przed wykonaniem usługi, obowiązek podatkowy (w części otrzymanej zapłaty przy częściowej płatności) powstaje już w tym dniu. To oznacza, że data fakturowania nie wpływa na termin zapłaty VAT do urzędu skarbowego – w takiej sytuacji przy świadczeniach zarówno dla konsumentów, jak i innych podmiotów obowiązek podatkowy powstaje w dniu otrzymania zapłaty.
Wniosek
Wykonując usługę budowlaną lub budowlano-montażową, podatnik musi ustalić status nabywcy i w zależności od tego, czy jest on konsumentem czy innym podmiotem, zastosować prawidłowy sposób definiowania momentu powstania obowiązku podatkowego i terminu fakturowania.
Faktura u małego podatnika
To, jaki jest status nabywcy, ma nieco mniejsze znaczenie dla tych podatników, którzy posiadając status tzw. małego podatnika, wybrali kasową metodę rozliczenia VAT.
W ramach takiej metody obowiązek podatkowy powstaje w dniu otrzymania zapłaty (odpowiednio części – wówczas opodatkowana jest tylko taka część), a gdyby nabywcą był inny podmiot niż czynny podatnik VAT (czyli np. przy świadczeniach dla konsumentów oraz podmiotów korzystających z całościowego zwolnienia od VAT), z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wykonania świadczenia.
Ważne przy tym jest to, że w takiej sytuacji obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług w żaden sposób nie jest związany z datą wystawienia faktury.
Mali podatnicy stosujący metodę kasową wystawiają fakturę w terminie do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu wykonania świadczenia lub otrzymania zapłaty; mogą wystawić fakturę wcześniej przed realizacją czynności opodatkowanej lub otrzymaniem ceny, ale nie wcześniej niż na 30 dni przed.
Przy sprzedaży konsumenckiej obwiązują terminy fakturowania „na żądanie” opisane wyżej.
Pamiętać należy, że mały podatnik, który wybrał metodę kasową, musi umieszczać na fakturach adnotację „metoda kasowa”.
Dokumentowanie sprzedaży a przychód podatkowy
Podatnicy, którzy wykonują działalność gospodarczą i posiadają status czynnego podatnika VAT, świadcząc usługi inne niż rozliczane w okresach rozliczeniowych, wykazują przychód w dniu wykonania świadczenia w całości lub w części (wydania towaru, zbycia prawa, wykonania usługi), nie później jednak niż na dzień:
1) wystawienia faktury albo
2) uregulowania należności.
To oznacza, że jeżeli przed realizacją świadczenia podatnik wystawi – zgodnie z zasadami fakturowania w przepisach o VAT – fakturę, przychód w podatku dochodowym powstanie u niego już w momencie emisji takiego dokumentu. Gdyby jednak wcześniej było zrealizowane świadczenie, wówczas termin fakturowania nie ma żadnego wpływu na podatek dochodowy takiego sprzedawcy.
Fakturowanie a odpowiedzialność karna skarbowa
Prawidłowe dokumentowanie sprzedaży ma niewątpliwie istotne znaczenie podatkowe – o czym było powyżej. Należy jednak pamiętać, że wadliwe lub nierzetelne fakturowanie stanowi czyn karalny na podstawie przepisów karnoskarbowych.
W tym miejscu trzeba doprecyzować, że wadliwa jest faktura wystawiona niezgodnie z przepisami, a nierzetelna – sprzecznie ze stanem faktycznym.
Za wadliwe fakturowanie można być ukaranym grzywnądo 180 stawek dziennych, a za nierzetelny dokument faktury nawet do 240 stawek dziennych (w praktyce takie kary raczej nie są stosowane i najczęściej kończy się na grzywnie za wykroczenie skarbowe).
Podsumowując, prawidłowe, czyli nie tylko zgodnie z przepisami co do terminu i treści dokumentu, ale również racjonalne fakturowanie sprzedaży robót budowlanych i budowlano-montażowych ma kluczowe znaczenie nie tylko dla rozliczenia podatku należnego (VAT), ale niejednokrotnie też dla płynności finansowej przedsiębiorcy. Warto zatem prześledzić nowe zasady podatkowe i tak „wyregulować” procesy wewnątrz – nawet najmniejszej – firmy, aby uniknąć sytuacji, w których rozliczymy VAT w niewłaściwym lub niedogodnym momencie z tego tylko powodu, że być może wystawiliśmy fakturę (nawet jeśli zgodnie z przepisami) kilka dni za wcześnie, biorąc pod uwagę własne interesy podatkowe. Koniecznie też trzeba pamiętać o tym, że przy tego rodzaju świadczeniach kluczowe znaczenie może mieć status nabywcy.
Oczywiście w każdym przypadku, w którym istotny jest moment wykonania świadczenia (czyli przy usługach dla konsumentów a również przy obliczaniu 30-dniowego terminu do fakturowania), aktualny jest odwieczny problem: kiedy została wykonana usługa, z dniem jej fizycznej realizacji czy w dacie określonej w protokole.
Radosław Kowalski
doradca podatkowy
