Podatek dochodowy w firmie budowlanej, cz. II

Od 1 stycznia 2007 r. zmianie uległy regulacje ustaw o podatkach dochodowych.
Wszyscy ci podatnicy, dla których rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy (tzn. podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz ci podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy nie wybrali innego roku podatkowego niż rok kalendarzowy), od nowego roku zobligowani są do stosowania nowych zasad wyznaczania momentu uzyskania przychodu.

Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) i odpowiednio art. 14 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za datę powstania przychodu z działalności gospodarczej uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo dzień uregulowania należności.

Fot.1. Budynek Oddziału Okręgowego NBP w Katowicach. Nagroda Ministra Budownictwa w 2006 r. za bardzo dobre wpisanie nowoczesnego budynku w tkankę wielkomiejską dla zespołu: Teodor Badora, Dieter Paletai Wojciech Wojciechowski z Zakładu Projektowania i Wdrożeń TB Sp. z o.o., Generalny Wykonawca: Budimex SA
 

Oznacza to, że pomimo iż nastąpiła zamiana regulacji dotyczących momentu uzyskania przychodu, podatnicy w dalszym ciągu będą borykali się z problemami wynikającymi z faktu, że w praktyce niekiedy trudno jest wyznaczyć moment, w którym usługa budowlana została zakończona („IB” nr 12/2006).

Dla porządku należy wyjaśnić, że w przypadku gdy strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku (zasadę taką stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego).

Jeżeli żadna ze wskazanych powyżej zasad nie ma zastosowania, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.
{mospagebreak}
Pytania Czytelników
Jesteśmy podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W grudniu 2006 r. sporządziłem protokół potwierdzający wykonanie usługi. Inwestor podpisał ten protokół 15 grudnia 2006 r. (data przyjęcia robót). Usługa została zafakturowana 19 grudnia 2006 r. Termin płatności przypada na styczeń 2007 r. Czy przychód z tytułu wykonania usługi powstał w grudniu czy powstanie dopiero wraz z upływem terminu płatności, tzn. w styczniu 2007 r.?
Jak taką sytuację należałoby interpretować w nowym stanie prawnym?
W przypadku opisanym w pytaniu Czytelnik musi stosować zasady wyznaczania momentu uzyskania przychodu obowiązujące jeszcze w grudniu 2006 r. Przypomnijmy, że do końca 2006 r. w przypadku opisanym w pytaniu przychód powstawał w dniu wystawienia faktury, nie później jednak niż w ostatnim dniu miesiąca, w którym usługa została wykonana w całości lub w części (jeżeli częściowe wykonanie usługi stanowi wynikający z umowy lub z odrębnych przepisów tytuł do zapłaty). Skoro zatem 15 grudnia 2006 r. został sporządzony protokół potwierdzający wykonanie usługi, to odwołując się do momentu wykonania świadczenia jako dnia uzyskania przychodu musielibyśmy stwierdzić, że przychód powstał 31 grudnia 2006 r. Jednak w analizowanym przypadku nie należy stosować takiej metody wyznaczania przychodu. Skoro bowiem firma Czytelnika (jako wykonawca usługi) wystawiła fakturę potwierdzającą realizację świadczenia już w dniu 19  grudnia 2006 r., to właśnie w tym dniu podatnik uzyskał przychód podatkowy. Przypomnieć bowiem należy, że zgodnie z zasadą obowiązującą w 2006 r. przychód powstawał w dniu wystawienia faktury, nie później niż… Z uwagi  na to, że  faktura została wystawiona przed ostatnim dniem miesiąca, w którym usługa została wykonana, to właśnie dzień wystawienia faktury determinuje moment uzyskania przychodu.

Bez znaczenia przy tym jest to, że termin płatności za taką usługę przypada na styczeń 2007 r.

Gdyby sytuacja przedstawiona w pytaniu miała miejsce w 2007 r. (tzn. już pod rządami nowych przepisów) – np. usługa byłaby wykonana i zafakturowana w styczniu 2007 r., wówczas należałoby zastosować nowe regulacje.

To oznaczałoby, że przychód zostałby uzyskany nie z dniem wystawienia faktury, ale nieco wcześniej, bo już w dniu wykonania usługi (zakładając, że tak jak w grudniu usługa byłaby uznana za wykonaną wcześniej, niż zostałaby zafakturowana).
Jesteśmy spółką z o.o., tzn. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Naszym rokiem podatkowym nie jest rok kalendarzowy, ale okres od 1 czerwca do 31 maja.
Czy w takim przypadku nowe regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosujemy od 1 stycznia 2007 r. czy dopiero od 1 czerwca 2007 r.
Jeżeli u podatnika rokiem podatkowym jest inny okres 12 miesięcy niż rok kalendarzowy, to zmiany wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisami ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. stosuje dopiero począwszy od nowego roku podatkowego. Zasada taka została zapisana w art. 2 ustawy zmieniającej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z brzmieniem tej regulacji: „Podatnicy, których rok podatkowy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2007 r. i zakończy się po tym dniu, stosują do przyjętego przez siebie roku podatkowego ustawę, o której mowa w art. 1, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.”.

To oznacza, że w przypadku opisanym w pytaniu zmienione przepisy, w tym nowe metody definiowania przychodu, podatnik zastosuje dopiero po maju 2007 r. (tzn. od czerwca 2007 r.).
{mospagebreak}
W grudniowym numerze „IB”, w artykule „Podatek dochodowy w firmie budowlanej” zostało wskazane, że jeżeli prace zostaną przyjęte, ale wymagane jest dokonanie poprawek, to usługę należy uznać za wykonaną i powstaje przychód podatkowy.Mam taki przypadek. Inwestor przyjął roboty w 2006 r., ale zastrzegł, że muszę wykonać prace poprawkowe (zgodziłem się na to). Umówiliśmy się z inwestorem, że fakturę wystawię mu dopiero po wykonaniu poprawek, już w 2007 r. Czy fakt, że protokół został podpisany w grudniu i w protokole takim została wskazana grudniowa data przyjęcia robót, przesądza o tym, że przychód powstał u mnie jeszcze w 2006 r.?
Niestety, tak jak wskazałem w artykule w „IB”, nawet warunkowe przyjęcie prac (tzn. z zastrzeżeniem, że zostaną wykonane roboty poprawkowe) winno być uznane za potwierdzenie, iż usługa została wykonana, i jako takie może wyznaczać moment uzyskania przychodu. Skoro bowiem w protokole inwestor uznał, że roboty budowlane zostały wykonane, a jedynie „zlecił” wykonanie prac poprawkowych, to nie można zgodzić się z poglądem, iż usługa będzie zrealizowana dopiero po zakończeniu wykonywania tych robót poprawkowych.

Podatkowo całkowicie inna byłaby sytuacja, gdyby inwestor odmówił przyjęcia robót, wskazał, jakie roboty muszą być jeszcze wykonane i dopiero po realizacji takich zaleceń przyjął usługę (co byłoby potwierdzone protokołem). W takim bowiem przypadku jako data wykonania robót  byłaby przyjęta data wskazana w protokole kończącym, a nie data, w której inwestor odmawiając przyjęcia robót wskazałby, jakie prace muszą jeszcze być zrealizowane, aby usługa mogła być uznana za wykonaną. Zatem drugie rozwiązanie jest korzystniejsze podatkowo, bo przychód podatkowy powstaje w późniejszym terminie. Należy jednak pamiętać o tym, by optymalizując obciążenia podatkowe nie pogorszyć swojej sytuacji na gruncie prawa cywilnego (niekiedy odsunięcie w czasie momentu przyjęcia robót oznacza kary umowne, a warunkowe przyjęcie prac znosi takie kary – w tej sytuacji chyba korzystniejsze jest wcześniejsze wykazanie przychodu niż zapłata kar umownych).

RADOSŁAW KOWALSKI
doradca podatkowy prezesa
Zarządu CEiD
Spółka Doradztwa
Podatkowego

Zamów
prenumeratę

Artykuł zamieszczony 
w „Inżynierze budownictwa”, 
styczeń 2007.